Circolare 161/2001

Confederazione Generale Italiana dei Trasporti e della Logistica

00198 Roma - via Panama 62 - tel. 06/8559151 - fax 06/8415576

e-mail: confetra@tin.it - http://www.confetra.com

Roma, 26 novembre 2001

Circolare n. 161/2001

Oggetto: Tributi – Detassazione degli utili reinvestiti – Artt. 4 e 5, legge 383/2001 - Circolare ministeriale 17.10.2001, n.90/E.

Com’è noto, l’articolo 4 della legge n.383/2001 ha introdotto, per i periodi d’imposta 2001/2002, il regime di detassazione degli utili reinvestiti, analogo a quello previsto nel 1994 (c.d. legge Tremonti). L’Agenzia delle Entrate, con la circolare indicata in oggetto, ha illustrato l’applicazione delle nuove disposizioni.

Rispetto al precedente regime sono state apportate due modifiche sostanziali:

- ai fini del calcolo dell’agevolazione rilevano, oltrechè gli investimenti in beni strumentali, le spese sostenute per la formazione professionale;

- tra i soggetti beneficiari rientrano ora anche i lavoratori autonomi, le banche e le assicurazioni.

Soggetti beneficiari (paragrafo 1 della circolare ministeriale) – Il regime fiscale agevolativo è utilizzabile da tutti i soggetti titolari di reddito d’impresa, indipendentemente dalla loro natura giuridica, e dai titolari di reddito di lavoro autonomo di cui all’articolo 49, comma 1, del TUIR.

Determinazione dell’agevolazione (paragrafo 2) – Per determinare l’agevolazione occorre calcolare la differenza tra l’ammontare degli investimenti realizzati nel periodo d’imposta in corso e la media aritmetica degli investimenti realizzati nel quinquennio precedente, con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato più alto. La differenza va aumentata delle spese sostenute per la formazione professionale. La quota parte di reddito imponibile esente da tassazione è pari al 50 per cento del suddetto ammontare.

Investimenti (paragrafo 3) – Ai fini del calcolo dell’agevolazione per investimento si intende la realizzazione in Italia di nuovi impianti, il completamento, l’ampliamento, la riattivazione e l’ammodernamento di impianti già esistenti, nonché l’acquisto di beni strumentali nuovi. Per il periodo d’imposta 2001 devono essere assunti solo gli investimenti effettuati successivamente al 30 giugno.Riguardo ai beni strumentali si fa presente, anche alla luce delle conferme avute per le vie brevi dall’Agenzia delle Entrate, che gli investimenti in automezzi rientrano nel regime agevolativo. Infatti questo ha carattere di fiscalità generale e non si configura come misura di finanziamento assoggettata alla disciplina comunitaria sugli aiuti di Stato.

Formazione professionale (paragrafo 3.8) – I costi per la formazione professionale sono ammissibili per l’intero importo sostenuto nel periodo d’imposta, senza confronti con la media degli anni precedenti; oltre alle spese per il personale docente, alle spese correnti (materiali, forniture, ecc.) e ai costi dei servizi di consulenza, tra le spese di cui trattasi rientra il costo del lavoro del personale dipendente impegnato nell’attività di formazione (docenti e discenti) entro il limite del 20% del costo del lavoro stesso.

Divieto di cumulo con altre agevolazioni (paragrafo 5) – La detassazione degli utili reinvestiti non è cumulabile, bensì alternativa agli altri regimi di agevolazione fiscale quali la Dit (d.lgvo 466/1997), la Superdit (legge 133/1999), e il credito d’imposta per investimenti nelle aree depresse (legge 388/2000).

f.to dr. Piero M. Luzzati	Per riferimenti confronta circ.li conf.li nn. 158 e 103/2001
	Allegati due
	D/d

G.U. n. 248 del 24-10-2001 (fonte Guritel)

LEGGE 18 ottobre 2001, n.383

Primi interventi per il rilancio dell'economia

La  Camera  dei  deputati  ed  il  Senato  della Repubblica hanno

                                 approvato;

                      IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA

                                  Promulga

    la seguente legge:

                                    CAPO I

                           *** OMISSIS ***

CAPO II

INCENTIVI FISCALI PER GLI INVESTIMENTI E LO SVILUPPO

                                   ART. 4.

    (Detassazione   del   reddito   di   impresa  e  di  lavoro  autonomo

                                reinvestito).

       1.  E' escluso dall'imposizione del reddito di impresa e di lavoro

    autonomo  il  50  per  cento  del  volume  degli investimenti in beni

    strumentali  realizzati  nel  periodo d'imposta in corso alla data di

    entrata in vigore della presente legge successivamente al 30 giugno e

    nell'intero periodo di imposta successivo, in eccedenza rispetto alla

    media  degli  investimenti  realizzati  nei cinque periodi di imposta

    precedenti,  con  facolta'  di  escludere  dal calcolo della media il

    periodo in cui l'investimento e' stato maggiore.

       2.  L'incentivo si applica anche alle spese sostenute per servizi,

    utilizzabili dal personale, di assistenza negli asili nido ai bambini

    di  eta'  inferiore  a  tre  anni,  e  alle  spese  sostenute  per la

    formazione  e  l'aggiornamento  del  personale.  A  questo importo si

    aggiunge  anche  il  costo  del personale impegnato nell'attivita' di

    formazione  e  aggiornamento, fino a concorrenza del 20 per cento del

    volume  delle  relative  retribuzioni complessivamente corrisposte in

    ciascun  periodo  di  imposta.  L'attestazione  di effettivita' delle

    spese  sostenute  e' rilasciata dal presidente del collegio sindacale

    ovvero,  in mancanza, da un revisore dei conti o da un professionista

    iscritto    nell'albo   dei   revisori   dei   conti,   dei   dottori

    commercialisti,  dei  ragionieri e periti commerciali o in quello dei

    consulenti  del  lavoro, nelle forme previste dall'articolo 13, comma

    2,   del   decreto-legge  28  marzo  1997,  n.  79,  convertito,  con

    modificazioni,  dalla  legge  28  maggio  1997,  n. 140, e successive

    modificazioni,  ovvero  dal  responsabile  del  centro  di assistenza

    fiscale.

       3. L'incentivo fiscale di cui ai commi 1 e 2 si applica anche alle

    imprese e ai lavoratori autonomi in attivita' alla data di entrata in

    vigore della presente legge, anche se con un'attivita' d'impresa o di

    lavoro  autonomo inferiore ai cinque anni. Per tali soggetti la media

    degli   investimenti   da  considerare  e'  quella  risultante  dagli

    investimenti  effettuati nei periodi d'imposta precedenti a quello in

    corso  alla data di entrata in vigore della presente legge o a quello

    successivo,  con  facolta'  di  escludere  dal calcolo della media il

    periodo in cui l'investimento e' stato maggiore.

       4.  Per  investimento  si  intende la realizzazione nel territorio

    dello  Stato  di  nuovi  impianti, il completamento di opere sospese,

    l'ampliamento,   la   riattivazione,   l'ammodernamento  di  impianti

    esistenti  e  l'acquisto  di  beni  strumentali  nuovi anche mediante

    contratti  di  locazione  finanziaria.  L'investimento immobiliare e'

    limitato ai beni strumentali per natura.

       5.  I  fabbricanti  titolari di attivita' industriali a rischio di

    incidenti  rilevanti, individuate ai sensi del decreto legislativo 17

    agosto  1999,  n. 334, possono usufruire degli incentivi tributari di

    cui  ai  commi  1  e  2  solo  se  e' documentato l'adempimento degli

    obblighi e delle prescrizioni di cui al citato decreto.

       6.   L'incentivo  fiscale  e'  revocato  se  l'imprenditore  o  il

    lavoratore  autonomo  cedono a terzi o destinano i beni oggetto degli

    investimenti   a   finalita'  estranee  all'esercizio  di  impresa  o

    all'attivita'  di lavoro autonomo entro il secondo periodo di imposta

    successivo  all'acquisto,  ovvero  entro il quinto periodo di imposta

    successivo in caso di beni immobili.

       7.  Per il secondo periodo di imposta successivo a quello in corso

    alla  data  di  entrata  in  vigore  della  presente legge, l'acconto

    dell'IRPEF e dell'IRPEG e' calcolato, in base alle disposizioni della

    legge  23  marzo  1977,  n.  97,  assumendo  come imposta del periodo

    precedente   quella   che  si  sarebbe  applicata  in  assenza  delle

    disposizioni di cui ai commi 1 e 2.

       8.  Le  modalita' di applicazione dell'incentivo fiscale sono, per

    il  resto,  le  stesse disposte con l'articolo 3 del decreto-legge 10

    giugno  1994,  n.  357,  convertito, con modificazioni, dalla legge 8

    agosto 1994, n. 489.

                                   ART. 5.

             (Sostituzione di precedenti agevolazioni fiscali).

       1.  Le  agevolazioni  fiscali  di  cui  alla tabella allegata alla

    presente legge sono soppresse, salvo quanto segue:

       a) i soggetti che nel periodo di imposta in corso alla data del 30

    giugno   2001   abbiano  gia'  realizzato  investimenti  ed  eseguito

    conferimenti   in   denaro   o  accantonamenti  di  utili  a  riserva

    assoggettati  alla disciplina di cui all'articolo 2, commi da 8 a 13,

    della  legge  13  maggio  1999,  n.  133, e successive modificazioni,

    possono  continuare  a  fruire  dei  relativi  benefici,  ovvero,  in

    alternativa,  optare  per l'incentivo di cui all'articolo 4, comma 1,

    della   presente   legge.  Il  cumulo  degli  incentivi  e'  comunque

    consentito  per le spese sostenute per formazione e aggiornamento del

    personale, ai sensi dell'articolo 4, comma 2;

       b)  i  soggetti  che  alla  data  del  30 giugno 2001 abbiano gia'

    eseguito  operazioni  di  variazione in aumento del capitale ai sensi

    del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, continuano a fruire

    dei relativi benefici. Il valore del patrimonio netto che si assume a

    questi  fini da parte di persone fisiche, societa' in nome collettivo

    e   societa'  in  accomandita  semplice  in  regime  di  contabilita'

    ordinaria,  anche  per opzione irrevocabile, non puo' eccedere quello

    risultante  dal  bilancio  relativo  all'ultimo esercizio anteriore a

    quello  in corso alla data di entrata in vigore della presente legge,

    salvi  gli  eventuali  decrementi  successivi.  Gli  stessi  soggetti

    possono,  in alternativa e per ciascun periodo di imposta, rinunciare

    ai predetti benefici optando per l'applicazione dell'incentivo di cui

    all'articolo  4,  comma  1.  Il  cumulo  degli  incentivi e' comunque

    consentito per le spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento

    del  personale,  ai  sensi dell'articolo 4, comma 2, e, in ogni caso,

    quando  l'imponibile  assoggettato ad aliquota agevolata ai sensi del

    decreto  legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, e' inferiore al 10 per

    cento dell'imponibile totale.

       2.  I  soggetti che effettuano investimenti ai sensi dell'articolo

    8,  commi  1,  2  e  3, della legge 23 dicembre 2000, n. 388, possono

    continuare  a  fruire dei relativi benefici, ovvero, in alternativa e

    per  ciascun  periodo  di  imposta,  rinunciare  ai predetti benefici

    optando  per  l'applicazione  dell'incentivo  di  cui all'articolo 4,

    comma  1.  Il  cumulo  degli  incentivi e' comunque consentito per le

    spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale, ai

    sensi dell'articolo 4, comma 2.

       3.  In deroga all'articolo 3, comma 1, della legge 27 luglio 2000,

    n.  212,  i  redditi  prodotti  a decorrere dal periodo di imposta in

    corso  alla  data di entrata in vigore della presente legge e fruenti

    delle  agevolazioni  contenute  nel  decreto  legislativo 18 dicembre

    1997,  n.  466,  e  nell'articolo  2, commi da 8 a 13, della legge 13

    maggio 1999, n. 133, e successive modificazioni, non rilevano ai fini

    della  attribuzione  del  credito  di  imposta  limitato  sugli utili

    distribuiti ai soci di cui all'articolo 105, comma 4, del testo unico

    delle  imposte  sui  redditi,  di cui al decreto del Presidente della

    Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni.

*** OMISSIS ***

FINE TESTO LEGGE 383/2001

MINISTERO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE

Circolare 90 del 17.10.01

OGGETTO Detassazione del reddito d'impresa e di lavoro autonomo reinvestito.

Premessa

Il DDL governativo concernente "Primi interventi per il rilancio

dell'economia" (di seguito legge), approvato dal Parlamento in data 10

ottobre 2001, contiene interventi per il rilancio dell'economia che mirano a

riallineare la crescita economica alle reali potenzialita' del Paese.

Il settore che maggiormente beneficia di tali interventi e' quello

produttivo. L'intento del Governo, infatti, mira a sbloccare fattori

economici fondamentali nella strategia dello sviluppo, come il lavoro, i

capitali, le infrastrutture, la tecnologia, ecc..

A tali fini e' stata pertanto introdotta, con l'art. 4, una norma

concernente la detassazione degli utili reinvestiti in beni strumentali

nell'esercizio dell'attivita', che sostanzialmente equivale a quella

contenuta nell'articolo 3 del decreto-legge 10 giugno 1994, n. 357,

convertito con modificazioni dalla legge 8 agosto 1994, n. 489.

Le differenze principali rispetto al precedente testo di legge

riguardano:

. l'estensione del campo soggettivo di applicazione ai lavoratori

autonomi, alle banche ed alle assicurazioni;

. l'estensione del campo oggettivo di applicazione alle spese

sostenute per la formazione ed aggiornamento del personale e per

i servizi di asilo nido utilizzabili dal personale stesso;

. la facolta' di optare, in alternativa, per l'agevolazione DIT,

l'agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge

13 maggio 1999, n. 133 e l'agevolazione relativa al credito

d'imposta correlato a investimenti in aree svantaggiate.

L'estensione dell'ambito soggettivo dell'agevolazione a banche ed

assicurazioni, secondo quanto si legge nella relazione di accompagnamento,

tende ad evitare una discriminazione, probabilmente contestabile in giudizio

o in sede comunitaria, non giustificabile anche in conseguenza della scelta,

effettuata dal legislatore, di interrompere, per il futuro, i meccanismi di

agevolazione fiscale come la DIT, particolarmente utilizzati in questo

specifico settore.

Da un punto di vista tecnico l'agevolazione in commento, che si

applica agli investimenti effettuati nel periodo d'imposta in corso alla

data di entrata in vigore della legge, successivamente al 30 giugno, e in

quello successivo, prevede l'esclusione dall'imposizione del reddito

d'impresa e di lavoro autonomo di un ammontare pari al 50 per cento del

volume degli investimenti stessi effettuati, al netto delle cessioni, in

detti periodi d'imposta in eccedenza rispetto alla media degli investimenti

realizzati nei cinque periodi d'imposta precedenti, con facolta' di

escludere dal predetto calcolo il periodo nel quale l'investimento e' stato

piu' elevato.

L'agevolazione si differenzia comunque da quelle gia' in vigore in

quanto il legislatore ha inteso puntare sullo sviluppo e sulla crescita

dell'economia, coinvolgendo interamente la struttura delle piccole e medie

imprese italiane, che finora hanno beneficiato di scarse agevolazioni.

L'incentivo in argomento, infatti, non e' direttamente subordinato alla

capitalizzazione dell'impresa, fenomeno poco frequente nelle realta'

produttive medio-piccole.

E' importante inoltre sottolineare che, per cio' che riguarda le

modalita' di applicazione dell'agevolazione in discorso, il comma 8

dell'art. 4 fa rinvio anche alle disposizioni contenute nel citato art. 3

del D.L. n. 357 del 1994, con cio' confermando indirettamente la volonta' di

mantenere ferma la precedente interpretazione in quanto compatibile con

l'evoluzione del complessivo quadro giuridico ed economico di riferimento e

con le istruzioni che successivamente sono state fornite anche in relazione

ad altre disposizioni agevolative.

1. Ambito soggettivo di applicazione

L'ambito soggettivo della disciplina agevolativa e' individuato in

modo indiretto dal comma 1 dell'articolo 4 della legge, che fa riferimento

solo alle categorie di reddito di impresa e di lavoro autonomo, senza alcuna

altra specificazione o limitazione. L'agevolazione, quindi, si applica a

tutti i soggetti titolari di redditi qualificabili ai fini fiscali come

redditi d'impresa, indipendentemente dalla loro natura giuridica, e di

lavoro autonomo professionale di cui all'art. 49, comma 1, del TUIR.

Poiche' l'agevolazione e' normalmente applicabile ai beni

strumentali, vale a dire ai beni richiamati negli articoli 67 e 68 e

nell'art. 50 del TUIR per la determinazione rispettivamente del reddito

d'impresa e del reddito derivante dall'esercizio per professione abituale di

attivita' artistica o professionale, e' da ritenere che rientrano

nell'ambito di applicazione della stessa i contribuenti che esercitano

soltanto le attivita' di lavoro autonomo ai sensi dell'art. 49, comma 1, del

TUIR. e non anche quelle richiamate al comma successivo.

Come espressamente chiarito nella relazione di accompagnamento al

disegno di legge, l'agevolazione opera anche in favore delle banche e delle

imprese di assicurazione, che erano invece escluse dalla precedente

agevolazione di cui all'art. 3 del d.l. n. 357/94.

La norma non richiede particolari adempimenti contabili;

conseguentemente sono ammessi al beneficio anche i soggetti in regime di

contabilita' semplificata di cui all'articolo 18 del D.P.R. 29 settembre

1973, n. 600 che determinano il reddito ai sensi dell'articolo 79 del TUIR,

approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.

Per avvalersi dell'agevolazione in esame, i soggetti titolari di

reddito d'impresa o di lavoro autonomo che determinano il reddito con

criteri forfetari o con l'applicazione di regimi d'imposta sostitutivi,

hanno l'onere di documentare i costi sostenuti per gli investimenti, che

rilevano agli effetti del calcolo del beneficio. Anche per questi soggetti,

l'ammontare degli investimenti si determina con le modalita' indicate al

successivo paragrafo 2.1.

------------------------------------------------------------------------------

Soggetti ammessi a fruire del regime agevolato

a) residenti:

. le persone fisiche che svolgono attivita' produttiva di reddito di lavoro

autonomo ai sensi dell'art. 49, 1 comma, del TUIR;

. le associazioni professionali (senza personalita' giuridica) costituite fra

persone fisiche;

. le persone fisiche esercenti attivita' commerciale ancorche' gestita in

forma di impresa familiare, comprese le aziende coniugali;

. le societa' in nome collettivo e in accomandita semplice;

. societa' di armamento;

. societa' di fatto che abbiano per oggetto l'esercizio di attivita'

commerciale;

. societa' consortili a rilevanza sia interna che esterna;

. societa' per azioni;

. societa' in accomandita per azioni;

. societa' a responsabilita' limitata;

. societa' cooperative e di mutua assicurazione;

. enti pubblici e privati, diversi dalle societa', aventi per oggetto

esclusivo o principale l'esercizio di un'attivita' commerciale;

. enti pubblici e privati, diversi dalle societa', non aventi per oggetto

esclusivo o principale l'esercizio di un'attivita' commerciale, con

riferimento all'attivita' commerciale esercitata.

b) non residenti:

. societa', enti commerciali e persone fisiche non residenti nel territorio

dello Stato, relativamente alle stabili organizzazioni situate nel

territorio stesso.

------------------------------------------------------------------------------

Soggetti esclusi

.persone fisiche esercenti attivita' agricola entro i limiti previsti

dall'art. 29 del TUIR;

.enti non commerciali se non titolari di reddito d'impresa;

.lavoratori autonomi di cui all'art. 49, comma 2, del TUIR;

.soggetti che hanno iniziato l'attivita' dopo l'entrata in vigore della legge

------------------------------------------------------------------------------

2. Meccanismo di applicazione

Ai sensi dell'articolo 4, comma 1, l'agevolazione consiste nella

esclusione dal reddito d'impresa o di lavoro autonomo del 50 per cento della

differenza fra l'ammontare complessivo degli investimenti in beni

strumentali effettuati nel periodo d'imposta in corso alla data di entrata

in vigore della legge, successivamente al 30 giugno 2001, e la media

aritmetica degli investimenti effettuati nei cinque periodi d'imposta

precedenti, escludendo dal calcolo della media il piu' alto dei cinque

valori.

L'agevolazione si applica anche agli investimenti realizzati nel

periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in

vigore della legge.

L'esclusione dal calcolo della media del periodo d'imposta in cui e'

stato realizzato il maggior volume di investimenti, nasce dall'esigenza di

non penalizzare quei soggetti che, per particolari esigenze, in un

particolare periodo d'imposta hanno effettuato investimenti straordinari,

superiori alle normali necessita'.

Nel secondo periodo d'imposta di applicazione dell'agevolazione, il

beneficio riguardera' il 50 per cento della differenza fra gli investimenti

effettuati nel corso del medesimo periodo di imposta e la media di quelli

realizzati nei cinque periodi precedenti, comprendendo nel quinquennio

l'esercizio in corso alla data del 30 giugno ed escludendo comunque dal

calcolo il piu' alto dei cinque valori. A differenza dell'analoga

agevolazione di cui al d.l. n. 357 del 1994, infatti, gli investimenti

effettuati nel primo periodo d'imposta agevolato, e che hanno,

eventualmente, goduto dell'agevolazione, partecipano in ogni caso alla

formazione della media.

In sostanza, i periodi d'imposta da prendere in considerazione per il

calcolo della media non rimangono immutati. Come emerge dal tenore letterale

della disposizione e dalla relazione tecnica al provvedimento,

"l'agevolazione in questione riguarda il volume degli investimenti

realizzati nei periodi d'imposta 2001 - 2002, eccedenti la media degli

investimenti effettuati nei cinque periodi precedenti (il periodo 1996 -

2000, per il 2001 ed il periodo 1997 - 2001, per l'esercizio 2002)"

L'agevolazione spetta anche ai soggetti che, alla data dell'entrata

in vigore della legge, hanno iniziato l'attivita' da meno di cinque periodi

d'imposta. In tal caso, nel conteggio della media degli investimenti di cui

al comma 1, si fara' riferimento al volume degli investimenti effettuati in

tutti i periodi di imposta precedenti a quello di applicazione della norma

agevolativa, con esclusione, anche in questo caso, del valore piu' alto.

Ad esempio, un soggetto con esercizio coincidente con l'anno solare,

che ha iniziato l'attivita' nel 2000 potra' beneficiare dell'agevolazione

nel 2001, con riferimento all'intero volume degli investimenti realizzati,

poiche', in tal caso, l'unico valore di confronto (investimenti del 2000)

non va preso in considerazione per la facolta' di cui al comma 1 dell'art. 4

di escludere dalla media il periodo in cui l'investimento e' stato maggiore.

In virtu' di questa ultima disposizione in commento, un soggetto che

abbia iniziato l'attivita' nel corso del 2001, purche' prima dell'entrata in

vigore della legge, potra' beneficiare dell'agevolazione nello stesso

esercizio, anche in assenza di un periodo di imposta su cui operare il

confronto. In tal caso, il soggetto potra' beneficiare dell'agevolazione per

gli esercizi 2001 e 2002 con riguardo al valore complessivo degli

investimenti realizzati nei due periodi d'imposta.

L'agevolazione non si applica ai soggetti la cui attivita' e' cessata

anteriormente alla data dell'entrata in vigore della legge, o costituiti

dopo la stessa data.

L'agevolazione non si applica, altresi', alle persone fisiche

titolari di reddito d'impresa o di lavoro autonomo, ne' alle societa' e alle

associazioni professionali di cui all'articolo 5 del TUIR non obbligate alla

predisposizione dell'atto costitutivo, la cui data di inizio dell'attivita',

desumibile dal modello di dichiarazione ai fini IVA, sia successiva a quella

di entrata in vigore della legge.

Si forniscono alcune esemplificazioni con riguardo ai soggetti che

hanno il periodo d'imposta non coincidente con l'anno solare.

Societa' con periodo d'imposta 1 luglio - 30 giugno.

------------------------------------------------------------------------------

Periodo d'imposta Periodo di Periodi d'imposta da

agevolato effettuazione degli considerare per la media

investimenti ammessi del quinquennio

ad agevolazione precedente

------------------------------------------------------------------------------

01/07/2001-30/06/2002 01/07/2001-30/06/2002 01/07/1996-30/06/1997

01/07/1997-30/06/1998

01/07/1998-30/06/1999

01/07/1999-30/06/2000

01/07/2000-30/06/2001

------------------------------------------------------------------------------

01/07/2002-30/06/2003 01/07/2002-30/06/2003 01/07/1997-30/06/1998

01/07/1998-30/06/1999

01/07/1999-30/06/2000

01/07/2000-30/06/2001

01/07/2001-30/06/2002

------------------------------------------------------------------------------

Societa' con periodo d'imposta 1 dicembre - 30 novembre.

------------------------------------------------------------------------------

Periodo d'imposta Periodo di Periodi d'imposta da

agevolato effettuazione degli considerare per la media

investimenti ammessi del quinquennio

ad agevolazione precedente

------------------------------------------------------------------------------

01/12/2000-30/11/2001 01/07/2001-30/11/2001 01/12/1995-30/11/1996

01/12/1996-30/11/1997

01/12/1997-30/11/1998

01/12/1998-30/11/1999

01/12/1999-30/11/2000

------------------------------------------------------------------------------

01/12/2001-30/11/2002 01/12/2001-30/11/2002 01/12/1996-30/11/1997

01/12/1997-30/11/1998

01/12/1998-30/11/1999

01/12/1999-30/11/2000

01/12/2000-30/11/2001

------------------------------------------------------------------------------

A differenza di quanto previsto dall'agevolazione di cui all'art. 2,

commi da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133, applicabile solo in

presenza di reddito, l'importo agevolabile (escluso da imposizione) ai sensi

della legge in esame concorre a determinare il risultato reddituale anche in

presenza di una perdita, la quale rilevera' ai fini della determinazione del

reddito secondo le regole di cui agli articoli 8 e 102 del TUIR. Potra'

quindi essere dedotta dal reddito complessivo se derivante dall'esercizio

d'imprese commerciali di cui all'art. 79 (imprese minori) o dall'esercizio

di arti e professioni; sara' invece computata in diminuzione dai relativi

redditi conseguiti nel periodo d'imposta e, per la differenza, nei

successivi, ma non oltre il quinto, se derivante dall'esercizio di imprese

commerciali in contabilita' ordinaria.

L'agevolazione spetta esclusivamente ai fini dell'IRPEF e dell'IRPEG.

Poiche' la norma fa espresso riferimento al "reddito d'impresa e di

lavoro autonomo", e quindi all'imposizione sul reddito, essa non opera ai

fini dell'IRAP, in senso conforme a quanto emerge dalla relazione tecnica

che non prevede variazioni di gettito ai fini di tale imposta.

Per i titolari di reddito d'impresa, considerato che l'agevolazione

consiste nell'esclusione dal relativo reddito di un importo determinato in

funzione degli investimenti e che detto importo non si configura come

provento, bensi' quale variazione in diminuzione, il beneficio e'

ininfluente ai fini dell'applicazione degli articoli 52, comma 2, 63, comma

1, 75, commi 5 e 5 bis, e 102 del TUIR. Tali norme stabiliscono, in presenza

di proventi esenti o che non concorrono alla formazione del reddito, la

riduzione della perdita fiscalmente rilevante e dell'ammontare deducibile

degli interessi passivi e delle spese generali.

2.1. Determinazione dell'ammontare degli investimenti

Per il computo dell'agevolazione, la norma rimanda - ove non disposto

diversamente - a quanto previsto dall'articolo 3 del decreto legge 10 giugno

1994, n. 357, convertito con modificazioni dalla legge 8 agosto 1994, n. 489.

A tal fine, il volume degli investimenti realizzati in ciascun

periodo agevolato deve essere diminuito dei relativi disinvestimenti. Si

ritiene che l'ammontare di tali disinvestimenti debba essere calcolato con

riferimento al corrispettivo dei beni strumentali ceduti nei periodi

medesimi, ovvero al valore normale dei beni destinati al consumo personale o

familiare dell'imprenditore o del lavoratore autonomo ovvero assegnati ai

soci o destinati a finalita' estranee all'esercizio dell'impresa o

dell'attivita' di lavoro autonomo, ancorche' gli stessi beni siano stati a

suo tempo acquistati usati.

In caso di cessione di azienda va considerato il valore attribuito ai

beni strumentali nell'atto di cessione o, in mancanza, il loro valore

normale.

I criteri adottati per l'individuazione e il computo degli

investimenti agevolati, indicati nei successivi paragrafi, valgono anche per

gli investimenti degli esercizi precedenti da assumere ai fini della media

di confronto.

Se in un periodo d'imposta l'ammontare del corrispettivo o del valore

normale dei beni strumentali ceduti, dimessi, ecc., supera il costo degli

investimenti realizzati, l'ammontare da prendere a base per il calcolo della

media va considerato pari a zero.

Si precisa che, ai fini del calcolo della media, non si tiene conto

delle rivalutazioni effettuate ai sensi della legge 21 novembre 2000, n. 342.

3. Investimenti agevolabili per i soggetti titolari di redditi di

impresa

A norma del comma 4 dell'articolo 4 della legge, l'investimento deve

consistere ne "...la realizzazione nel territorio dello Stato di nuovi

impianti, il completamento di opere sospese, l'ampliamento, la

riattivazione, l'ammodernamento di impianti esistenti e l'acquisto di beni

strumentali nuovi...".

In via preliminare, va detto che la disciplina in commento e' volta

ad agevolare gli investimenti in elementi patrimoniali destinati ad essere

utilizzati durevolmente nell'ambito dell'attivita'. In sostanza si tratta di

beni strumentali, cioe' ammortizzabili, ivi compresi quelli di costo non

superiore a un milione di lire anche se integralmente dedotto nell'esercizio

di sostenimento.

Pur in assenza di un esplicito rimando, la norma fa sostanziale

riferimento ai beni di cui agli articoli 67 e 68 del TUIR.

Sono inoltre agevolabili i beni concessi a terzi in comodato d'uso,

purche' strumentali ed inerenti all'attivita' del comodante, che potra'

avvalersi dell'agevolazione. Come precisato con circolari n. 37/E del 13

febbraio 1997 e n. 48/E del 10 febbraio 1998, si considerano strumentali

quei beni utilizzati dal comodatario nell'ambito di un'attivita'

strettamente funzionale all'esigenza di produzione del comodante.

L'inerenza del bene sussiste nella circostanza in cui lo stesso ceda

le proprie utilita' all'impresa proprietaria e non a quella che lo ha

utilizzato (cfr. risoluzione ministeriale del 5 gennaio 1981 n. 9/2320).

Gli investimenti agevolabili si caratterizzano, inoltre, per il

requisito della novita' del bene, restando esclusi, di conseguenza, quelli

riguardanti beni a qualunque titolo gia' utilizzati.

Il requisito della novita' sussiste anche nel caso in cui l'acquisto

del bene avvenga presso un soggetto che non sia ne' il produttore ne' il

rivenditore, a condizione che il bene stesso non sia mai stato utilizzato (o

dato ad altri in uso) ne' da parte del cedente, ne' da alcun altro soggetto.

E' necessario precisare che deve comunque trattarsi di beni per i quali il

venditore non abbia fruito di agevolazioni.

Si osserva che l'espressione "acquisto di beni strumentali nuovi"

comprende non soltanto l'acquisto a titolo derivativo, ma anche la

realizzazione degli stessi in appalto o in economia da parte del soggetto

destinatario dell'agevolazione.

Nella fattispecie dei beni complessi autoprodotti, ove alla loro

realizzazione abbia concorso anche un bene usato, il requisito della novita'

sussiste in relazione all'intero bene, purche' il costo del bene usato non

sia di rilevante entita' rispetto al costo complessivamente sostenuto. Nel

caso in cui il bene complesso, che incorpora anche un bene usato, sia stato

acquistato a titolo derivativo, il cedente dovra' attestare che l'impiego

del bene usato non e' di rilevante entita' rispetto al costo complessivo.

3.1 Beni materiali

Gli investimenti in beni materiali - per i quali sussistono i

requisiti di novita' e strumentalita' - rilevano ai fini dell'agevolazione

sia se acquisiti in proprieta' da terzi, sia se realizzati in economia o

mediante contratto di appalto.

Nel caso di acquisto da terzi, si precisa che il costo dei beni

acquisiti va determinato secondo i criteri previsti dall'articolo 76, comma

1, lettere a) e b) del TUIR, comprensivo dell'IVA indetraibile ai sensi

dell'art. 19 - bis 1 del DPR 633/72. Coerentemente, il suddetto costo e'

assunto al netto dei contributi in conto impianti che spettano

all'imprenditore.

L'investimento rileva ai fini dell'agevolazione all'atto

dell'acquisizione del bene, da assumere secondo i criteri stabiliti

nell'art. 75 del TUIR. Pertanto, le spese di acquisizione dei beni si

considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o

spedizione, per i beni immobili, al momento della stipulazione dell'atto,

ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto

traslativo o costitutivo della proprieta' o di altro diritto reale.

Gli oneri relativi alle prestazioni di servizi direttamente connesse

alla realizzazione dell'investimento rilevano ai fini della determinazione

dell'investimento stesso e si considerano sostenuti alla data in cui esse

sono ultimate.

Nell'ipotesi in cui l'investimento venga realizzato attraverso un

contratto di appalto a terzi, i costi si considerano sostenuti alla data di

ultimazione della prestazione ovvero, in caso di stati di avanzamento

lavori, alla data di accettazione degli stessi. L'importo dell'investimento

che rileva in ciascun periodo agevolato e' commisurato, pertanto,

all'ammontare dei corrispettivi liquidati in base allo stato di avanzamento

lavori (S.A.L.), indipendentemente dalla durata infrannuale o ultrannuale

del contratto. Il riferimento alla somma liquidata sulla base del S.A.L.,

infatti, anche alla luce degli articoli 1655 e ss. del codice civile,

permette di individuare con certezza la porzione di opera realizzata (cioe'

ultimata, in quanto verificata ed accettata dal committente) e quindi

agevolabile nell'ambito di ciascun periodo d'imposta.

Per gli investimenti realizzati in economia, i relativi costi sono

determinati con riferimento alle spese complessivamente sostenute,

successivamente al 30 giugno 2001 e nei periodi d'imposta agevolati, avuto

riguardo ai predetti criteri di competenza di cui all'art. 75 citato. Come

gia' precisato nella circolare n. 40 del 26 novembre 1981, tra i costi

imputabili all'investimento si ricomprendono, ad esempio:

. i materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino,

quando l'acquisto di tali materiali non sia stato effettuato

in modo specifico per la realizzazione dell'impianto;

. la mano d'opera diretta;

. gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella

realizzazione dell'impianto;

. i costi industriali imputabili all'impianto (stipendi dei

tecnici, spese di mano d'opera, energia elettrica

degli impianti, materiale e spese di manutenzione, forza

motrice,lavorazioni esterne eccetera).

L'agevolazione spetta anche per le opere in corso, anche se iniziate

o sospese in esercizi precedenti al periodo di applicazione

dell'agevolazione, ma limitatamente ai costi sostenuti negli esercizi

agevolabili.

3.2 Investimenti in leasing

Per espressa previsione normativa, sono agevolabili gli investimenti

in beni acquisiti mediante contratto di locazione finanziaria.

L'agevolazione spetta unicamente all'utilizzatore con riferimento al

periodo di imposta nel corso del quale il bene, mobile o immobile, e'

consegnato, salvo quanto si dira' per l'ipotesi in cui la societa'

concedente realizzi il bene tramite contratto di appalto.

L'agevolazione non spetta al concedente, per il quale sono

irrilevanti, ai fini del beneficio in questione, gli acquisti di beni

concessi in locazione finanziaria.

Il costo rilevante ai fini del computo dell'agevolazione e' quello

sostenuto dal concedente per l'acquisto dei beni, al netto delle spese di

manutenzione. Non rileva, in nessun caso, il prezzo pattuito per il riscatto.

Nel caso in cui per l'utilizzatore l'IVA sui canoni di locazione sia

indetraibile ai sensi dell'art. 19-bis 1 del decreto del Presidente della

Repubblica 26 ottobre 1972 n. 633/72, ai fini dell'agevolazione assume

rilievo anche l'IVA pagata dal locatore sull'acquisto del bene.

3.2.1 Leasing relativo a bene realizzato in appalto

L'agevolazione spetta anche nell'ipotesi in cui la societa' di

leasing realizza, in appalto, un immobile allo scopo di concederlo in

locazione finanziaria all'utilizzatore che si impegna a corrispondere

importi una tantum e canoni periodici, con possibilita' di opzione di

acquisto alla scadenza del contratto.

Tale contratto prevede, ordinariamente, che l'appalto sia predisposto

in pieno accordo con l'utilizzatore, il quale avra' diritto di intervento a

fini del controllo e dell'approvazione dei pagamenti in base agli stati di

avanzamento lavori. A sua volta, il concedente e' esonerato per qualsiasi

responsabilita' in ordine a qualita', vizi e/o difformita' dell'opera,

essendo a carico dell'utilizzatore tutti i rischi di mancata realizzazione e

perdita totale o parziale dell'immobile.

Tanto premesso, occorre riconoscere alla fattispecie un trattamento

coerente con il criterio di tendenziale equivalenza tra l'acquisizione o

realizzazione del bene in proprio e quella effettuata tramite contratto di

leasing, espresso nella relazione ministeriale al decreto legge n. 414/89,

reiterato con il d.l. n. 90/90, recante modifiche all'art. 67 del TUIR. Tale

criterio e' finalizzato ad "assicurare nel tempo, in relazione alle mutevoli

condizioni di mercato, la necessaria neutralita' fiscale della scelta

aziendale tra acquisizione dei beni in proprieta' o in leasing".

Nella stessa direzione, volta a privilegiare la sostanza del

contratto di locazione finanziaria oltre la forma, si collocano i principi

contabili internazionali (vedi IASC n. 17) che danno rilievo alla sostanza

economico-finanziaria del contratto di leasing rispetto alla sua forma

giuridica.

Per quanto sopra, si ritiene corretto assumere quale investimento

dell'utilizzatore - nella particolare ipotesi sopra delineata - i

corrispettivi che la societa' di leasing concedente ha liquidato, in ciascun

periodo d'imposta agevolato, all'appaltatore in base agli stati

d'avanzamento lavori, secondo quanto gia' chiarito per gli investimenti

realizzati direttamente dall'imprenditore mediante contratti di appalto a

terzi.

3.2.2 Lease back

Rientrano nell'agevolazione anche i beni costruiti in economia o in

appalto e ceduti a societa' di leasing con contratto di lease back.

Per gli investimenti realizzati in economia o in appalto, si e' detto

che i relativi costi sono determinati, rispettivamente, con riferimento alle

spese complessivamente sostenute nel periodo d'imposta avuto riguardo ai

criteri di competenza di cui all'art.75 del TUIR o agli stati di avanzamento

lavori, e che l'agevolazione compete anche per le opere in corso, gia'

iniziate in esercizi precedenti al periodo di applicazione

dell'agevolazione, limitatamente ai costi sostenuti, successivamente al 30

giugno 2001 e nei periodi d'imposta agevolati.

Secondo i medesimi criteri, pertanto, potranno godere della

agevolazione gli investimenti connessi alla realizzazione in economia o in

appalto di un bene nuovo, o al completamento di opere, all'ampliamento di

impianti esistenti, ecc., poi oggetto del contratto di lease back.

Nel caso specifico occorre valutare se la successiva cessione del

bene alla societa' di leasing sia o meno rilevante ai fini della

determinazione dell'investimento netto, determinato secondo i criteri

illustrati al paragrafo 2, nonche' ai fini della applicazione della

disposizione antielusiva introdotta al comma 6 dell'art. 4.

E' necessario, a tal fine, considerare la particolare natura del

contratto di lease back.

La giurisprudenza di legittimita' ha definito il lease back come un

"contratto atipico, da iscrivere, pero', in uno schema dotato di una sua

qualificante tipicita' sociale", trattandosi di un contratto di impresa

diretto a soddisfare specifici interessi meritevoli di tutela giuridica

(Cass. 7 maggio 1998, 4612).

Nell'ambito di tale schema, il trasferimento del bene e' attuato "per

realizzare un disegno economico che rappresenta un momento dell'usuale

attivita' dell'imprenditore...(e)...costituisce necessario presupposto per

la concessione del bene in leasing". Si tratta di un orientamento - recepito

con la circolare n. 218 del 30 novembre 2000 - che qualifica la cessione

come "vendita a scopo di leasing" di un bene che continua a rimanere nella

disponibilita' dell'impresa senza pregiudizio della sua permanente

destinazione all'attivita'.

Tanto premesso, e tenuto conto della finalita' delle disposizioni

normative in esame, si ritiene che, ai fini dell'applicazione

dell'agevolazione, la cessione del bene alla societa' di leasing nel

contesto di una operazione di lease back non e' rilevante ai fini della

determinazione dell'ammontare degli investimenti netti, ne' ai fini

dell'applicazione della norma antielusiva. Nel particolare caso, infatti, la

cessione del bene non pregiudica in nessun modo la permanenza

dell'investimento presso l'impresa utilizzatrice.

Tuttavia, costituira' motivo di revoca dell'agevolazione ai sensi del

comma 6 dell'art. 4 della legge, tanto il mancato esercizio del diritto di

opzione, quanto la cessione del contratto di leasing. Ovviamente, la

contestuale acquisizione del bene in leasing non configura, per

l'utilizzatore, un ulteriore investimento che duplicherebbe i benefici. E

cio' neppure nell'ipotesi in cui il bene, non ancora entrato in funzione,

fosse da considerare nuovo.

3.3 Beni immobili

Per espressa previsione normativa, l'investimento in beni immobili e'

agevolabile solo se trattasi di immobili "strumentali per natura", vale a

dire quelli che, a norma dell'articolo 40, comma 2, del TUIR, "...non sono

suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni..."

(trattasi, in sostanza, degli immobili classificati o classificabili nei

gruppi B, C, D, E, nonche' della categoria A/10), anche se non utilizzati o

dati in locazione o comodato. Rimangono esclusi, pertanto, gli investimenti

relativi ad immobili strumentali solo per destinazione.

Le imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale, in base

all'attivita' effettivamente esercitata, la costruzione di immobili

destinati ad essere rivenduti non possono fruire dell'agevolazione con

riferimento agli immobili costruiti, neppure se temporaneamente concessi in

locazione, in quanto tale utilizzo non e' sufficiente a modificarne la

natura di beni-merce.

In relazione al requisito della novita', puo' essere considerato

nuovo, per il terzo acquirente, anche un fabbricato strumentale acquistato

da un'impresa di costruzioni che prima della cessione abbia operato sullo

stesso interventi di radicale trasformazione; cio' a condizione che gli

interventi non costituiscano mero adattamento della struttura alle

caratteristiche di una eventuale nuova categoria catastale e che l'importo

complessivo dei lavori sia comunque prevalente rispetto al costo di acquisto

dell'immobile da parte del cedente, il quale e' tenuto ad attestare la

sussistenza dei suddetti requisiti.

In sostanza, si ritiene di poter estendere alla categoria dei beni

immobili quanto gia' affermato in merito ai beni complessi che incorporano

beni usati.

Tale interpretazione pone l'accento sulla prevalenza dell'innovazione

- dovuta ai lavori di radicale trasformazione - rispetto allo stato

preesistente dell'immobile ed e' coerente con le finalita' della norma

dettata per promuovere investimenti innovativi volti a stimolare lo sviluppo

economico.

I terreni, in quanto privi del requisito della strumentalita', sono,

in via generale, esclusi dall'agevolazione. Benche' non rilevino

autonomamente come beni in se' agevolabili, i terreni possono, tuttavia,

rientrare nell'ambito applicativo del beneficio qualora incorporino, per

accessione, un fabbricato strumentale per natura. Ne consegue che il diritto

a fruire dell'agevolazione non viene in essere se non con l'inizio dei

lavori di costruzione del fabbricato, da quando cioe' la destinazione del

terreno a scopo edificatorio trova concreta attuazione. E' da questo momento

che potra' computarsi nell'ammontare agevolabile (nei limiti che si dira'

appresso) il costo di acquisizione dell'area edificabile, anche se al

termine del periodo di vigenza del beneficio (coincidente con la fine del

periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in

vigore della legge), la costruzione non sia stata ultimata. Posto che

l'acquisto dell'area e' funzionale alla costruzione del fabbricato, il

relativo investimento potra' integrare i presupposti dell'agevolazione

soltanto con la completa realizzazione del fabbricato e che, prima di questo

momento, il costo dell'area potra' fruire del beneficio fiscale soltanto

parzialmente, in misura corrispondente cioe' al rapporto tra la quota-parte

dei lavori eseguiti (o stato di avanzamento lavori) al termine di ciascun

periodo d'imposta e l'ammontare complessivo del costo preventivato per

l'intera costruzione che insiste sull'area.

Resta inteso che il costo relativo ad un'area fabbricabile acquistata

prima del 30 giugno 2001 o, comunque, nel periodo d'imposta precedente a

quello in corso alla data di entrata in vigore della legge non potra' mai

rilevare ai fini dell'agevolazione in esame.

3.4 Impianti

La disposizione in commento agevola, altresi', gli investimenti

consistenti nella realizzazione di nuovi impianti, oltre che

nell'ampliamento, riattivazione, e ammodernamento di impianti esistenti.

Costituiscono impianti, i beni materiali, infissi al suolo o mobili,

che singolarmente o in virtu' delle loro aggregazione funzionale

costituiscono beni strumentali.

Come gia' rilevato con la circolare 27 ottobre 1994, n. 181,

l'espressione "impianti" comprende anche i fabbricati e i manufatti

stabilmente incorporati al suolo, nonche' le aree su cui gli stessi

insistono e quelle accessorie.

L'ampliamento, la riattivazione e l'ammodernamento di impianti

esistenti si realizzano:

a) attraverso interventi intesi ad aumentare le potenzialita' e la

produttivita' degli impianti con l'aggiunta di un nuovo complesso a quello

preesistente o con l'aggiunta di nuovi macchinari capaci di dotare il

complesso esistente di maggiore capacita' produttiva;

b) attraverso interventi intesi a riportare in funzione impianti

disattivati;

c) attraverso interventi di carattere straordinario volti ad un

adeguamento tecnologico dell'impianto che consenta di incrementare i livelli

di efficienza ed economicita' dell'impresa.

L'agevolazione spetta anche nel caso di ampliamento, riattivazione o

ammodernamento di impianti che non risultano di proprieta' dell'impresa,

come, ad esempio, quelli acquisiti in locazione.

Come gia' precisato nelle istruzioni al modello di dichiarazione dei

redditi per il 1994, si ha ampliamento dell'impianto anche in caso di

aumento della superficie utilizzabile mediante, ad esempio, la creazione di

un piano intermedio all'interno del fabbricato. Tra le spese di

ammodernamento ovvero di acquisto di beni strumentali nuovi rientrano anche

quelle sostenute per realizzare nuovi impianti elettrici (anche al fine di

ottemperare ad obblighi previsti dalla legge), di riscaldamento, di

condizionamento d'aria, ecc.

Il sostenimento di spese di manutenzione e riparazione, puo' essere

agevolato solo se tali spese hanno effettiva natura incrementativa del costo

dei beni cui si riferiscono.

3.5 Beni a deducibilita' limitata e beni ad uso promiscuo

A differenza di quanto espressamente previsto per l'agevolazione di

cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133, i

benefici della legge in esame si estendono anche ai cosiddetti beni a

deducibilita' limitata di cui all'articolo 121 bis del TUIR.

Per tali beni e per quelli ad uso promiscuo, l'ammontare

dell'investimento e' determinato in misura corrispondente al costo di

acquisto fiscalmente rilevante ai fini del calcolo degli ammortamenti nella

determinazione del reddito d'impresa o di lavoro autonomo.

Si precisa, infine, che in tali casi il costo e' comprensivo della

parte dell'IVA indetraibile ai sensi dell'art. 19 - bis 1 del decreto del

Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972 n. 633/72.

Se entro il secondo periodo d'imposta successivo all'acquisto del

bene si modifica in peius il regime di deducibilita', in quanto - ad esempio

- l'autovettura, prima concessa in uso promiscuo al dipendente, viene poi

utilizzata dall'amministratore, si rende applicabile la revoca

dell'agevolazione ai sensi dell'art.4, comma 6. La revoca, tuttavia,

riguardera' solo quella parte dell'agevolazione riferibile al costo non piu'

deducibile.

3.6 Beni immateriali

Le immobilizzazioni immateriali sono caratterizzate dalla mancanza di

tangibilita' ed esprimono costi dai quali l'impresa trae un'utilita' che non

si esaurisce in un solo periodo, ma che si protrae, quale beneficio

economico, lungo l'arco temporale di piu' esercizi.

Il riferimento normativo ai "beni" indica che costituiscono oggetto

di agevolazione non tutte le immobilizzazioni immateriali, come individuate

dall'art. 2424 del codice civile, ma soltanto quelle che danno luogo a beni

immateriali, in se' precisamente identificabili, che conservano una propria

individualita', essendo rappresentati da diritti suscettibili di tutela

giuridica che conferiscono all'imprenditore la potesta' di sfruttare

determinati benefici futuri. Ad esempio, sono annoverabili tra i beni

immateriali:

. diritti di brevetto industriale;

. diritti di concessione, licenze e marchi;

. diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno;

. conoscenze tecniche non brevettate (know-how).

Per quanto si e' detto, sono esclusi dall'agevolazione gli

investimenti in immobilizzazioni immateriali che costituiscono dei meri

costi come, ad esempio, l'avviamento e i costi di pubblicita'.

In particolare, per quanto riguarda i costi di acquisizione del

software, rientra tra gli investimenti agevolabili l'acquisizione del

software applicativo, anche mediante il cosiddetto "contratto di sviluppo",

ancorche' acquistato a titolo di licenza d'uso.

Relativamente ai diversi diritti di utilizzazione dei beni

immateriali, come precedentemente individuati, il requisito della novita' e'

riferibile distintamente a ciascuno dei possibili diritti di utilizzazione,

purche' esattamente individuabili ed indipendenti dagli altri, a condizione

che l'acquisto sia effettuato direttamente dall'autore.

3.7 Destinazione dei beni a strutture situate nel territorio dello

Stato

Condizione necessaria perche' l'investimento sia agevolabile e' che

quest'ultimo sia realizzato nel territorio dello Stato. Tale disposizione,

rimasta immutata rispetto alla precedente formulazione normativa del d.l.

n.357 del 1994, comporta che, per i soggetti residenti, i beni oggetto

dell'investimento devono appartenere, in senso sia contabile che economico,

a strutture aziendali situate nel territorio nazionale, indipendentemente

dalla circostanza che gli stessi siano utilizzati in Italia o all'estero.

Risulta irrilevante la circostanza che il bene acquistato sia stato prodotto

da imprese italiane o estere.

Gli impianti, sia nuovi che da ampliare, riattivare, ammodernare o

completare, devono essere situati nel territorio dello Stato.

Viceversa, i soggetti non residenti, per fruire dell'agevolazione,

devono realizzare un investimento che riguardi una stabile organizzazione

ubicata nel territorio dello Stato italiano.

Si precisa che l'effettiva destinazione del bene deve trovare

riscontro in elementi oggettivi, non essendo di per se' sufficiente, ai fini

dell'agevolazione, la mera iscrizione contabile del bene nel bilancio della

societa' residente o della stabile organizzazione del soggetto non residente.

3.8 Spese per servizi di assistenza negli asili nido e spese di

formazione e aggiornamento del personale

Rispetto alle regole contenute nell'articolo 3 del d.l. n. 357 del

1994, la disciplina agevolativa in commento introduce un'altra importante

novita'.

Il comma 2 dell'articolo 4 prevede che l'incentivo sia applicato

anche alle spese sostenute dall'imprenditore per servizi, utilizzabili dal

personale dipendente, di assistenza negli asili nido ai bambini di eta'

inferiore ai tre anni e alle spese di formazione e aggiornamento del

personale.

Tenuto conto della formulazione letterale della norma, si ritiene che

l'agevolazione in esame, diversamente da quanto disposto per gli

investimenti in beni strumentali, riguardi l'intero ammontare delle spese

sostenute, senza confronti con la media degli anni precedenti.

Le spese in questione, da assumere al netto di eventuali contributi,

sono sia quelle relative a servizi acquisiti dall'esterno, sia quelle

sostenute per l'organizzazione diretta del servizio.

Tra le spese di formazione rientrano i costi del personale docente;

le spese correnti (materiali, forniture, ecc.), i costi dei servizi di

consulenza sull'iniziativa di formazione. Vi concorrono altresi' le spese

relative al personale interno, docente e discente, impegnato in tali

attivita', fino a concorrenza del 20 per cento del volume delle relative

retribuzioni complessivamente corrisposte in ciascun periodo d'imposta.

Al riguardo, si ritiene che la locuzione utilizzata dal legislatore

"costo del personale impiegato nell'attivita' di formazione e aggiornamento"

debba riferirsi a tutte le spese sostenute per le prestazioni di lavoro

dipendente, dunque anche agli oneri previdenziali e alle eventuali spese di

vitto e alloggio relative alle trasferte effettuate fuori dal territorio

comunale dai lavoratori dipendenti, nei limiti della loro deducibilita', ai

fini della determinazione del reddito, stabilita dall'articolo 62, comma

1-ter, del TUIR.

Non rilevano, invece, ai fini della fruizione dei benefici in esame,

le quote di ammortamento dei beni strumentali utilizzati per il progetto di

formazione o per i servizi di assistenza ai bambini, tenuto conto che i

relativi investimenti sono distintamente agevolabili ai sensi del precedente

comma 1 dell'art. 4.

I soggetti interessati devono poter dimostrare, anche a posteriori,

che le spese per le quali viene chiesta l'agevolazione siano state

effettivamente sostenute e che in relazione alle stesse non si sia

beneficiato di contributi. A tal fine, la norma prevede che le spese ammesse

al beneficio della detassazione debbano essere attestate:

. dal presidente del collegio sindacale;

ovvero, in mancanza:

. da un revisore dei conti o da un professionista iscritto all'albo

dei revisori dei conti, dei dottori commercialisti, dei ragionieri

e periti commerciali o in quello dei consulenti del lavoro o anche

da un direttore tecnico di un centro autorizzato di assistenza

fiscale.

4. La revoca dell'agevolazione

Il comma 6 dell'articolo 4 prevede la revoca dell'agevolazione nel

caso in cui i beni oggetto dell'investimento siano ceduti a terzi, dismessi,

destinati al consumo personale o familiare dell'imprenditore o del

lavoratore autonomo, assegnati ai soci o destinati a finalita' estranee

all'esercizio dell'impresa o dell'attivita' di lavoro autonomo, entro il

secondo periodo d'imposta successivo a quello della loro acquisizione o

ultimazione, ovvero entro il quinto periodo d'imposta successivo in caso di

beni immobili.

Per effetto della revoca dell'agevolazione il reddito imponibile,

relativo all'esercizio in cui si verifica uno degli eventi previsti nel

citato comma 6, deve essere aumentato avuto riguardo al corrispettivo dei

beni ceduti, o al valore normale dei beni dimessi, destinati al consumo

personale o familiare dell'imprenditore o del lavoratore autonomo, assegnati

ai soci o destinati a finalita' estranee all'esercizio dell'impresa o

dell'attivita' di lavoro autonomo.

La variazione in aumento sara' determinata in misura pari al

corrispettivo o al valore normale dei beni fino a concorrenza della

variazione in diminuzione effettuata nel periodo in cui e' stato realizzato

l'investimento, per la parte ad esso proporzionalmente riferibile.

Il momento di acquisizione o ultimazione degli investimenti deve

essere determinato in base ai criteri evidenziati nei precedenti paragrafi.

Coerentemente con quanto affermato con circolare n. 207/E del 16

novembre 2000, e' da ritenere che in caso di trasferimento di azienda non si

dovra' procedere alla predetta rideterminazione. Invero, il trasferimento di

un bene operato nel contesto di una cessione o conferimento d'azienda, in

quanto rientrante in un piu' ampio schema di riorganizzazione aziendale, non

contrasta con la ratio della norma antielusiva prima richiamata, finalizzata

ad impedire fenomeni di dismissione temporanea dei beni nell'impresa al solo

fine di fruire dell'agevolazione. Tale norma vuole contrastare la cessione

dei beni oggetto della medesima agevolazione, nel presupposto che la

successiva cessione del bene che ha dato origine al beneficio sia motivata

da finalita' elusive. Si ritiene, pertanto, che l'impresa non decada

automaticamente dall'agevolazione qualora, in un contesto piu' generale di

riorganizzazione aziendale, trasferisca i beni agevolati in occasione della

cessione o dismissione del ramo d'azienda di cui essi fanno parte, non

configurandosi in tal caso profili di elusivita' dell'operazione.

Naturalmente, le stesse operazioni di cessione d'azienda, ove

caratterizzate da profili di elusivita', saranno soggette all'applicazione

della norma di cui all'art. 37-bis del DPR. 600/73.

Le disposizioni concernenti la revoca del beneficio si applicano

anche nei casi in cui l'agevolazione riguardi beni a deducibilita' limitata

o ad uso promiscuo di cui al paragrafo 3.5.

5. Coordinamento con l'applicazione di altre agevolazioni

L'art. 5 della legge in esame prevede la soppressione delle seguenti

disposizioni, indicate in una tabella allegata alla stessa:

- agevolazione DIT, di cui al decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.

466 e successive modificazioni ed integrazioni;

- agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13

maggio 1999, n. 133 e successive modificazioni e integrazioni;

- tassazione del reddito d'impresa con aliquota proporzionale, di cui

all'art. 9 della legge 23 dicembre 2000, n. 388;

- agevolazioni di cui alla legge 27 dicembre 1997, n. 449, cosi' come

prorogate dall'art. 145, commi 74 e 95, della legge n. 388 del 2000.

Tuttavia, la norma consente, a determinate condizioni, di continuare

a fruire delle seguenti agevolazioni dettando al riguardo specifiche regole

di coordinamento:

- agevolazione di cui all'art 2, commi da 8 a 13 della legge 13

maggio 1999, n. 133;

- agevolazione DIT, di cui al decreto legislativo 18 dicembre

1997, n. 466;

- agevolazione per gli investimenti nelle aree svantaggiate, di

cui all'art. 8 della legge 23 dicembre 2000 n. 388.

5.1 Agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13

maggio 1999, n. 133

L'art. 6, comma 24, della legge n. 388/2000 ha prorogato al 31

dicembre 2001 le agevolazioni previste dalla legge n. 133/99 limitandone gli

effetti alle societa' di capitali ed enti commerciali residenti, nonche'

alle stabili organizzazioni in Italia di soggetti commerciali esteri, vale a

dire ai soggetti di cui all'art.87, comma 1, lettere a), b) e d) del TUIR.

Il comma 1, lettera a), dell'art. 5, stabilisce che possono

continuare a fruire dell'agevolazione "i soggetti che, nel periodo d'imposta

in corso al 30 giugno 2001, abbiano gia' realizzato investimenti ed eseguito

conferimenti in denaro o accantonamenti di utili a riserva".

La possibilita' di continuare a godere dei benefici

dell'agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13 maggio

1999, n. 133 e' quindi limitata alle operazioni (investimenti, conferimenti

ed accantonamenti) effettuate fino al 30 giugno 2001, a condizione tuttavia

che il contribuente non opti per l'applicazione dell'agevolazione prevista

dalla legge in esame, ovviamente con riferimento agli investimenti

realizzati successivamente alla predetta data.

Nel caso di esercizio coincidente con l'anno solare in sostanza, il

contribuente, che alla predetta data del 30 giugno 2001 abbia gia' posto in

essere operazioni rilevanti ai fini dell'applicazione dell'agevolazione di

cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133, puo'

scegliere di continuare a fruire di tale agevolazione, con la conseguenza

che eventuali operazioni poste in essere successivamente non rileveranno ne'

ai fini dell'agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13

maggio 1999, n. 133 ne' ai fini della legge in esame.

Nel caso di opzione per l'agevolazione di cui all'art. 2, commi da 8 a

13 della legge 13 maggio 1999, n. 133, sara' assoggettato all'aliquota

ridotta del 19 per cento una quota dell'intero reddito del periodo d'imposta

che corrisponde al minore importo tra l'ammontare degli investimenti

effettuati (comprensivo dell'eventuale eccedenza del parametro non riportato

nel precedente esercizio al netto degli investimenti) al netto degli

ammortamenti e l'ammontare dei conferimenti in denaro e degli accantonamenti

di utili (anch'esso comprensivo del riporto dei parametri non utilizzati).

In alternativa, il contribuente potra' scegliere di applicare

l'agevolazione prevista dall'art. 4, comma 1, della legge in esame, ma solo

con riferimento agli investimenti realizzati successivamente al 30 giugno

2001.

Il problema del cumulo delle agevolazioni non sussiste ovviamente

nel caso di periodo d'imposta chiuso al 30 giugno 2001, poiche' in tal caso

non vi e' coesistenza delle agevolazioni nel medesimo periodo d'imposta.

Il cumulo dell'agevolazione in esame con l'agevolazione di cui

all'art. 2, commi da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133 e', invece,

consentito per quanto riguarda le spese sostenute per la formazione e

l'aggiornamento del personale.

5.2 Agevolazione DIT

Allo stesso modo, non e' consentito cumulare i benefici della legge

in esame con quelli della DIT. Qualora i contribuenti interessati intendano

optare per quest'ultima, la base di riferimento della DIT sara' tuttavia

costituita esclusivamente dagli incrementi patrimoniali realizzati entro il

30 giugno 2001.

Il comma 1, lettera b), dell'art. 5 stabilisce, infatti, che possono

continuare ad usufruire dell'agevolazione DIT "i soggetti che alla data del

30 giugno 2001 abbiano gia' eseguito operazioni di variazione in aumento del

capitale" ai sensi del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 466. In

sostanza, i soggetti che, alla data indicata, abbiano gia' realizzato gli

incrementi patrimoniali richiesti per l'agevolazione DIT, "continuano a

fruire dei relativi benefici", con riferimento alle operazioni rilevanti

effettuate fino al 30 giugno.

Per converso, non assumono rilevanza ai fini DIT gli incrementi

patrimoniali successivi al 30 giugno 2001, in quanto la norma richiama i

"relativi benefici", cioe' i benefici spettanti in relazione alle operazioni

di variazione in aumento del capitale alla predetta data gia' eseguite. In

particolare, i soggetti di cui all'articolo 1, comma 1, del decreto

legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, cioe' le societa' di capitali, gli

enti commerciali e le stabili organizzazioni in Italia di soggetti

commerciali non residenti, continueranno ad applicare l'agevolazione DIT con

riferimento all'incremento patrimoniale realizzato a partire dall'esercizio

successivo a quello in corso al 30 settembre 1996 e fino alla data del 30

giugno 2001, ma dovranno tenere conto anche dei decrementi patrimoniali

successivi a tale data.

Ai fini dell'esatta identificazione degli incrementi da intendersi

eseguiti alla data del 30 giugno 2001, si osserva che gli apporti in denaro,

effettuati successivamente alla data di riferimento, non assumono rilevanza.

Possono essere computati, invece, gli accantonamenti a riserva degli utili

dell'esercizio chiuso fino al 30 giugno 2001, anche se la delibera di

approvazione del relativo bilancio sia intervenuta successivamente a tale

data. Gli accantonamenti di utili, infatti, assumono rilievo ai fini DIT

dall'inizio del periodo d'imposta in cui sono deliberati, in quanto la

delibera di approvazione del bilancio riveste mero carattere ricognitivo, e

non costitutivo, dell'utile realizzato dall'impresa e risultante dal

bilancio approvato.

Di conseguenza, ad esempio, una societa' con periodo d'imposta

chiuso al 31 maggio 2001, la quale in sede di approvazione del bilancio

abbia deliberato, dopo il 30 giugno 2001, di destinare a riserva gli utili

di periodo, potra' comunque calcolare l'agevolazione con riferimento alle

richiamate riserve, le quali devono ritenersi costituite a decorrere

dall'inizio del successivo periodo d'imposta, vale a dire dal 1 giugno 2001

e quindi prima del 30 giugno 2001.

Del pari, rilevera' ai fini DIT anche la riserva di rivalutazione di

cui all'art. 13 della legge 21 novembre 2000, n. 342, se relativa alla

rivalutazione effettuata nell'esercizio chiuso prima del 30 giugno 2001.

Infatti, anche se la rivalutazione e' deliberata, dopo il 30 giugno 2001,

dall'assemblea che approva il bilancio, la riserva di rivalutazione iscritta

nel bilancio da' evidenza di incrementi patrimoniali gia' realizzati

dall'impresa.

I soggetti di cui all'articolo 5, comma 2, del d. lgs. n. 466/97,

cioe' le persone fisiche e le societa' di persone, continueranno ad

applicare l'agevolazione DIT con riferimento al patrimonio netto che risulta

dal bilancio relativo all'ultimo esercizio anteriore a quello in corso alla

data di entrata in vigore della legge. Come e' ovvio, anche essi dovranno

tenere conto degli eventuali decrementi successivi.

Infine, occorre precisare, in senso conforme alla relazione tecnica,

che a tutti i soggetti continuera' ad applicarsi l'intera disciplina DIT,

anche con riguardo alle norme di cui agli articoli 2 e 3 del d.lgs. n.

466/97 che prevedono specifici casi di sterilizzazione delle variazioni in

aumento di capitale investito.

In deroga al principio enunciato in premessa, l'ultimo periodo

dell'art. 5, comma 1, lett. b), prevede che l'agevolazione in esame puo' far

cumulo con la DIT, nel caso in cui l'imponibile assoggettato ad aliquota

agevolata DIT sia inferiore al 10 per cento dell'imponibile totale.

La norma deve essere interpretata nel senso che soltanto in presenza

di un imponibile potenzialmente assoggettabile ad aliquota agevolata DIT

inferiore al 10 per cento del totale, sara' possibile usufruire del cumulo

delle agevolazioni. Il cumulo non e' consentito, invece, nel caso in cui

l'imponibile assoggettabile ad aliquota agevolata DIT superi detto limite.

Pertanto, non e' consentito assoggettare ad aliquota agevolata DIT solo una

quota inferiore al 10 per cento di detto imponibile e contestualmente

cumulare le due agevolazioni.

------------------------------------------------------------------------------

Cumulabilita' delle agevolazioni

Esempio 1:

Soggetto: societa' di capitali

a) reddito d'impresa (al lordo del reddito detassato) 100

b) reddito agevolabile DIT -

inferiore al 10 per cento di a) 8

c) reddito residuo 92

d) reddito detassato "Tremonti-bis" 30

e) reddito al netto della detassazione 62

Liquidazione imposta:

- reddito soggetto ad aliquota DIT 8 * 19 % = 1,52

- reddito soggetto ad aliquota ordinaria 62 * 36 % = 22,32

Totale imposta = 23,84

-----------------------------------------------------------------------------

Cumulabilita' delle agevolazioni

Esempio 2:

Soggetto: societa' di capitali

a) reddito d'impresa (al lordo del reddito detassato) 100

b) reddito agevolabile DIT -

inferiore al 10 per cento di a) 8

c) reddito residuo 92

d) reddito detassato "Tremonti-bis" 95

e) reddito al netto della detassazione 5

Liquidazione imposta:

- reddito soggetto ad aliquota DIT 5 * 19 % = 0.95

Totale imposta = 0,95

In questo caso, poiche' il reddito imponibile al netto della

detassazione e' inferiore al reddito agevolabile DIT, la liquidazione

dell'imposta sara' effettuata applicando l'aliquota agevolata DIT al reddito

imponibile netto.

------------------------------------------------------------------------------

Non cumulabilita' delle agevolazioni

Esempio 1

Soggetto: societa' di capitali

a) reddito d'impresa (al lordo del reddito detassato) 100

b) reddito agevolabile DIT -

superiore al 10 per cento di a) - 11

c) reddito detassato "Tremonti-bis" 30

d) reddito al netto della detassazione 70

Liquidazione imposta:

- reddito soggetto ad aliquota ordinaria 70 * 36 % = 25,20

Totale imposta = 25,20

----------------------------------------------------------------------------

La scelta tra l'agevolazione DIT e quella in esame puo' essere

rinnovata separatamente per ciascun periodo d'imposta, con la conseguenza

che l'aver applicato la DIT per il periodo d'imposta in corso alla data di

entrata in vigore della legge, non preclude la possibilita' di avvalersi

della "Tremonti-bis" per il periodo successivo.

Il cumulo degli incentivi e', invece, consentito con riferimento alle

spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale.

5.3 Art. 8 legge n. 388 del 2000

L'agevolazione in esame non e' cumulabile con quella per gli

investimenti nelle aree svantaggiate, prevista dall'art. 8 della legge n.

388 del 2000, fatta eccezione, come per le altre agevolazioni, per le spese

sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale.

Pertanto, il contribuente, per ciascun periodo d'imposta e con

riferimento agli investimenti complessivamente effettuati su base nazionale,

dovra' scegliere se fruire del credito d'imposta di cui al citato art. 8

della legge n. 388 del 2000 ovvero della detassazione di cui

all'agevolazione in commento. Ne consegue che un soggetto che effettua

investimenti sia nelle aree svantaggiate sia in altri ambiti territoriali,

deve applicare un'unica agevolazione e sara' libero di effettuare scelte

diverse in relazione ai vari periodi d'imposta.

5.4 Alimentazione dei canestri e capitalizzazione dell'impresa

Il comma 3 dell'art. 5 della legge in esame, prevede che, a

decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data della sua entrata in

vigore, i redditi che beneficiano delle agevolazioni di cui all'art. 2,

commi da 8 a 13 della legge 13 maggio 1999, n. 133 e DIT non rilevano ai

fini dell'attribuzione del credito d'imposta limitato ai soci in sede di

distribuzione degli utili, di cui all'art. 105, comma 4, del TUIR.

Lo spirito della norma e' quello di rendere neutra, almeno da questo

punto di vista, la scelta del contribuente sull'utilizzo di una o dell'altra

agevolazione. Infatti, l'agevolazione in esame non prevede l'attribuzione di

un credito d'imposta limitato con riferimento ai redditi non assoggettati a

tassazione per effetto dell'agevolazione stessa.

Cio', d'altra parte, e' coerente con l'intento perseguito dal

legislatore di incentivare lo sviluppo economico e il rafforzamento

dell'apparato produttivo. Il meccanismo di funzionamento dell'agevolazione,

che non consente di memorizzare alcuna credito d'imposta con riferimento al

reddito agevolato, fa si' che l'eventuale reddito conseguito dai soci sotto

forma di dividendi successivamente distribuiti verra' assoggettato a

tassazione senza alcun credito d'imposta.

Cio' incentiva indirettamente l'accantonamento degli utili e di

conseguenza la capitalizzazione delle imprese.

6. Operazioni straordinarie

Nel caso di fusione propria o per incorporazione al fine di

individuare i periodi d'imposta rilevanti per il calcolo della media degli

investimenti dovra' farsi riferimento alla societa' che ha iniziato

l'attivita' prima delle altre.

Per il computo della media degli investimenti, nei periodi di

coincidenza temporale degli esercizi delle societa' partecipanti alla

fusione, si deve tener conto dei costi sostenuti per gli investimenti

effettuati (al netto dei disinvestimenti) da ciascuna societa'.

Cosi' ad esempio, nel caso di fusione per incorporazione, realizzata

nell'esercizio 2001 con retrodatazione degli effetti al 1 gennaio, tra due

societa' aventi esercizio coincidente con l'anno solare, di cui l'una

(incorporata) esistente dal 1996 e l'altra (incorporante) dal 1999, i

periodi da prendere in considerazione presso la incorporante sono cinque. Ai

fini del calcolo della media, per i periodi d'imposta 1996, 1997 e 1998

rileveranno gli investimenti realizzati dall'incorporata; per i periodi

d'imposta successivi, 1999 e 2000, si dovra' tenere conto della somma degli

investimenti realizzati da entrambe le societa'.

Nel caso di fusione realizzata nell'esercizio 2001, con effetti

decorrenti dal primo gennaio, fra un soggetto (incorporata) esistente dal

1996 e avente periodo d'imposta coincidente con l'anno solare e un altro

soggetto (incorporante) esistente dal primo luglio 1995 e con esercizio a

"cavallo" (dal 01/07 al 30/06), dovranno essere presi in considerazione:

Q i periodi d'imposta dal 1996 al 2000 per l'incorporata;

Q i periodi d'imposta compresi tra quello relativo al periodo

01-07-96 / 30-06-97 e quello dal 01-07-2000 al 31-12-2000

per l'incorporante.

In particolare, al fine di individuare gli investimenti del piu'

recente periodo d'imposta, occorre sommare gli investimenti del periodo

d'imposta 2000 dell'incorporata con quelli dell'ultimo periodo d'imposta

chiuso dell'incorporante (01-07-2000 / 31-12-2000) e cosi' a scalare fino al

quinto periodo precedente.

In caso di scissione, la societa' beneficiaria dovra' considerare, ai

fini del computo della media, anche i costi degli investimenti realizzati

negli esercizi di riferimento dalla societa' scissa, in proporzione alla

quota di patrimonio contabile acquisita a seguito dell'operazione.

Analogamente, in caso di scissione parziale, la societa' scissa

dovra' considerare i costi degli investimenti da essa sostenuti, al netto di

quelli proporzionalmente riferibili al patrimonio contabile attribuito alle

societa' beneficiarie.

In caso di trasformazione si dovra' tener conto anche degli

investimenti effettuati dalla societa' trasformata nei periodi anteriori

alla trasformazione stessa.

Il medesimo principio di continuita' si applica anche nel caso

d'impresa che ha acquisito per successione l'azienda.

La trasformazione da societa' di persone a societa' soggette ad

Irpeg, e viceversa, divide l'esercizio in cui l'operazione ricade in due

periodi d'imposta, che assumono distintamente rilievo ai fini

dell'individuazione dei periodi su cui calcolare la media degli investimenti.

7. Applicazione dell'agevolazione per i lavoratori autonomi

Con riguardo all'ambito soggettivo e al meccanismo di applicazione

della agevolazione, si fa rinvio a quanto precisato in via generale nei

precedenti paragrafi n. 1 e 2.

7.1 Beni agevolabili

Per i soggetti titolari di reddito di lavoro autonomo di cui

all'articolo 49, comma 1, del TUIR, l'agevolazione in esame riguarda i beni

strumentali per l'esercizio dell'arte o della professione acquisiti in

proprieta' o in locazione finanziaria.

Sono esclusi dall'ambito applicativo dell'agevolazione, ai sensi

dell'articolo 50 comma 2 del TUIR, gli investimenti in oggetti d'arte,

d'antiquariato o da collezione. Questi ultimi possono essere identificati

facendo riferimento alla tabella prevista dall'articolo 36 del decreto legge

n.41 del 1995 che ha introdotto il regime speciale IVA per i rivenditori di

tali oggetti.

Analogamente, le spese relative all'acquisto di beni mobili adibiti

promiscuamente all'esercizio dell'arte o della professione di cui ai commi 3

e 3 bis del citato articolo 50, nonche' le spese relative ai mezzi di

trasporto a motore a deducibilita' limitata, secondo quanto stabilito

dall'articolo 121 bis del TUIR, sono agevolabili per la parte fiscalmente

rilevante.

Gli immobili potranno costituire oggetto di agevolazione solo se

"strumentali" in quanto utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'arte

o della professione. Al riguardo si rendono necessarie alcune precisazioni.

Non vi e' dubbio innanzitutto che un rapporto di strumentalita' rilevante ai

fini dell'imposizione sul reddito possa configurarsi anche con riguardo a

detti immobili, a condizione tuttavia che gli stessi siano utilizzati

esclusivamente per l'esercizio dell'arte o della professione (cfr. articolo

40 del TUIR). Non e' di ostacolo al riconoscimento dell'agevolazione il

disposto dell'articolo 50 del TUIR che esclude la possibilita' di dedurre

gli ammortamenti, posto che nel contesto del citato articolo, il concetto

di strumentalita' non si identifica con quello di bene ammortizzabile: gli

immobili rilevano come beni strumentali, con effetto anche ai fini fiscali,

secondo quanto disposto dagli ultimi due periodi dei commi 2 e 3 del citato

articolo 50, se direttamente utilizzati nell'esercizio dell'arte o

professione.

La stessa limitazione dell'agevolazione agli immobili strumentali per

natura, di cui all'articolo 4, comma 4, della legge in esame, e' chiaramente

riferibile ai soggetti titolari di reddito d'impresa, ai quali

esclusivamente il concetto di strumentalita' per natura e' pertinente. Non

sarebbe conforme peraltro alla ratio della legge, che ha inteso affermare un

netto parallelismo tra reddito d'impresa e di lavoro autonomo - nell'intento

di potenziare allo stesso modo le rispettive strutture operative -,

escludere dal beneficio fiscale gli immobili strumentali all'attivita'

artistica o professionale.

Resta inteso che l'investimento agevolabile puo' interessare gli

immobili strumentali come sopra definiti che, ai sensi della legislazione

urbanistica, risultino destinati ad uso ufficio ed accatastati nella

categoria A/10. Inoltre l'ammontare dell'agevolazione non puo' superare il

costo di acquisizione direttamente riferibile all'immobile strumentale.

7.2 Momento rilevante

Gli investimenti in beni strumentali dell'artista o del

professionista si considerano effettuati, in conformita' al principio di

competenza, al momento della consegna o della spedizione (per i beni mobili)

e della stipulazione dell'atto (per gli immobili) ovvero, se successiva,

alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della

proprieta' o di altro diritto reale, senza tener conto delle clausole di

riserva della proprieta'. Ai fini della determinazione del reddito di

lavoro autonomo, infatti, i beni strumentali in genere non rilevano secondo

il principio di cassa.

Anche con riferimento alla deducibilita' dei beni utilizzati in base

ad un contratto di locazione finanziaria, il quinto periodo del comma 2

dell'articolo 50 del TUIR reca una deroga al principio di cassa previsto per

la determinazione del reddito di lavoro autonomo, stabilendo che i relativi

canoni vanno dedotti nel periodo d'imposta in cui maturano. Pertanto, anche

in questo caso, il momento rilevante ai fini dell'agevolazione e' da

individuarsi all'atto della consegna dei beni.

7.3 Altre spese agevolabili

Si rinvia a quanto affermato nel precedente paragrafo 3.8, con l'unica

precisazione che, per i soggetti titolari di reddito di lavoro autonomo, le

spese di assistenza negli asili nido e di formazione e aggiornamento del

personale rilevano secondo il principio di cassa.

7.4 Revoca dell'agevolazione per i lavoratori autonomi

Sul punto si rinvia a quanto indicato al paragrafo 4.

8. Determinazione degli acconti

Il comma 7 dell'art. 4 stabilisce che l'acconto dell'IRPEF e

dell'IRPEG, da versare nel corso del secondo periodo di imposta di

applicazione dell'agevolazione (e relativo a quello successivo), e'

calcolato nei modi ordinari, assumendo come imposta del periodo precedente e

come imposta del periodo per il quale e' dovuto l'acconto, quella che si

sarebbe applicata in assenza della disciplina in esame.

In base a tale previsione, le imprese, con esercizio coincidente con

l'anno solare, sono comunque tenute a calcolare l'acconto, relativo al

periodo d'imposta 2003, al lordo dell'agevolazione.

FINE TESTO CIRCOLARE MINISTERIALE