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Roma, 19 marzo 2010
Circolare n. 60/2010
Oggetto: Tributi – IVA intracomunitaria – Riapertura dei
termini di presentazione degli Elenchi Intrastat di
gennaio – Circolare Agenzia delle Entrate. n.14 del 18.3.2010.
Nessuna sanzione
sarà applicata per la tardiva presentazione degli Elenchi Intrastat
del mese di gennaio.
Lo ha chiarito
l’Agenzia delle Entrate, con la circolare indicata in oggetto, con la quale ha
specificato che, dato il ritardo nella pubblicazione del decreto sulla nuova
disciplina degli Elenchi Intra, gli operatori avranno
tempo sessanta giorni (fino al 4 maggio) per mettersi in regola con la
presentazione degli elenchi del mese di gennaio.
Nessuna proroga
riguarda i modelli del mese di febbraio che dovranno essere consegnati alle
dogane su supporto magnetico entro la giornata di domani sabato 20 marzo,
ovvero dovranno essere trasmessi in via telematica entro mercoledì 25.
Eventuali errori ed
omissioni potranno essere sanati con la presentazione di elenchi integrativi
entro il 20 luglio. La sanatoria, prevista dalla circolare n.5/2010 dell’Agenzia
delle Entrate, vale per gli elenchi del primo trimestre 2010 e per quelli
mensili fino a maggio.
Periodicità di presentazione degli Elenchi - Com’è noto, la presentazione degli
Elenchi Intra deve avvenire mensilmente, salvo che le
operazioni da inserire nei modelli siano di ammontare non superiore a 50 mila
euro nel corso di un trimestre. Con la circolare in esame l’Agenzia ha ribadito
che qualora si superi la soglia dei 50 mila euro, dal mese successivo è
obbligatorio presentare i modelli mensili, anche con riferimento ai mesi
pregressi. Ad esempio se col mese di maggio le operazioni intracomunitarie superano
l’ammontare di 50 mila euro, a giugno sarà obbligatorio presentare i modelli
mensili di aprile e maggio. Per il conteggio del tetto di 50 mila euro occorre tenere
distinte le varie tipologie di operazioni (cessioni di beni, servizi resi,
acquisti di beni, servizi ricevuti).
Reverse charge – L’Agenzia ha illustrato il nuovo articolo 17 del
DPR n.633/72 in base al quale per le operazioni rilevanti ai fini IVA in Italia
effettuate da soggetti non residenti il debitore d’imposta è il committente
nazionale il quale deve provvedere ad integrare la fattura del prestatore
comunitario, ovvero deve emettere autofattura per le prestazioni ricevute da
soggetti extraUe. Per le operazioni poste in essere
prima dell’entrata in vigore del decreto n.18/2010 (cioè le operazioni effettuate
dall’1 gennaio al 19 febbraio 2010), qualora siano state applicate le vecchie regole
senza operare col reverse charge, non saranno
applicate sanzioni, stante la situazione di incertezza normativa.
Daniela
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Responsabile
di Area |
Allegato uno |
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D/d |
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consentita esclusivamente alle organizzazioni aderenti alla |
CIRCOLARE N. 14/E
Roma, 18 marzo 2010
OGGETTO: Recepimento Direttive
2008/8/CE e 2008/117/CE – Disciplina del periodo transitorio.
Nelle more del
completo recepimento nell’ordinamento interno della Direttiva 2008/8/CE del 12
febbraio 2008 e della Direttiva 2008/117/CE
del 16 dicembre 2008 sono pervenute alla scrivente numerose richieste di
chiarimento in merito agli adempimenti cui sono tenuti i contribuenti.
A tale proposito
si ritiene opportuno fornire le seguenti precisazioni.
1. Inversione contabile per le cessioni di beni
Il D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, pubblicato nella Gazzetta
Ufficiale n. 41 del 19 febbraio 2010 e recante l’attuazione delle direttive
2008/8/CE, 2008/9/CE e 2008/117/CE, ha introdotto – tra le altre – rilevanti
novità nella disciplina del debitore d’imposta, di cui all’articolo 17 del d.P.R. n. 633 del 1972, nel caso di cessioni di beni e di
prestazioni di servizi effettuate da un soggetto non residente nei confronti di
soggetti passivi stabiliti in Italia.
La versione del
predetto articolo
Qualora il soggetto non residente
non avesse esercitato la facoltà di identificarsi direttamente ai sensi
dell’articolo 35-ter oppure di nominare un rappresentante fiscale, gli obblighi
relativi alle operazioni da egli effettuate nel territorio dello Stato nei
confronti di soggetti passivi quivi stabiliti sarebbero stati adempiuti da
questi ultimi, mediante il meccanismo dell’inversione contabile.
Il secondo comma dell’articolo 17
del dPR n. 633 del 1972 è stato modificato
dall’articolo 1, comma 1, lettera h), del predetto D.Lgs.
n. 18 e, nella nuova versione, stabilisce che “gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di
servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei
confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i
soggetti indicati all'articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti
dai cessionari o committenti”.
Tale radicale cambiamento comporta
– per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da un soggetto
non residente nei confronti di un soggetto passivo stabilito nel territorio
dello Stato – che quest’ultimo assuma sempre la qualifica di debitore
dell’imposta, da assolvere mediante applicazione del meccanismo del reverse charge. Ciò
anche nell’eventualità in cui il soggetto non residente sia identificato nel
territorio dello Stato o ivi disponga di un rappresentante fiscale.
Come si ricava dall’articolo 5 del D.Lgs. n. 18 del 2010, la modifica sopra esaminata si
applica alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2010.
Per quanto riguarda le prestazioni
di servizi, si rammenta che con circolare del 31 dicembre 2009, n. 58 è stato
anticipato che, a partire dal 1° gennaio
2010, il contribuente italiano, ai sensi dell’articolo 196 della direttiva
2006/112/CE, è tenuto ad osservare gli obblighi di fatturazione e assolvimento
dell’imposta se il servizio, territorialmente rilevante in Italia, è reso da un
soggetto non residente. È stato quindi precisato che “in caso di prestazione di servizi rilevante ai fini
IVA in Italia, effettuata da un soggetto passivo non stabilito nel territorio
dello Stato nei confronti di un soggetto passivo ivi stabilito, tutti gli
adempimenti relativi all’applicazione dell’imposta gravano sul committente
soggetto passivo”. Tale chiarimento, in quanto motivato dalla diretta
applicazione dell’articolo 196 della direttiva, è riferibile alle prestazioni
di servizi generiche cui si applica il criterio della tassazione nel luogo del
committente previsto dall’articolo 44 della medesima direttiva (in altre
parole, alle prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo non stabilito
nello stato membro del committente, territorialmente rilevanti in Italia in
base al criterio generale che fa riferimento al luogo di stabilimento del
destinatario della prestazione).
Peraltro il legislatore nazionale,
esercitando una facoltà prevista dall’articolo 194 della direttiva 2006/112/CE,
ha modificato, come sopra anticipato, l’articolo 17 del D.P.R. n. 633 del 1972
nel senso di rendere obbligatorio il meccanismo dell’inversione contabile in
tutte le ipotesi in cui il cedente o prestatore sia un soggetto non residente
(e cioè nelle ipotesi di cessioni di beni rilevanti in Italia effettuate da un
soggetto passivo non residente nei confronti di un soggetto passivo stabilito,
nonché nelle ipotesi di prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo non
residente, nei confronti di un soggetto passivo stabilito, che risultano
territorialmente rilevanti in Italia in base ad uno dei criteri che derogano
rispetto al principio generale che dà rilievo al paese di stabilimento del
committente).
Con riferimento alle cessioni di
beni ed alle prestazioni di servizi cui si applica il citato articolo 194, effettuate nel
periodo compreso tra il 1° gennaio ed il 19 febbraio 2010, la sovrapposizione
tra la vecchia normativa e il richiamato articolo 5 del D.lgs. n. 18, che attribuisce
valenza retroattiva alle nuove regole, ha determinato una situazione di
rilevante incertezza in merito all’individuazione dei comportamenti da ritenere
corretti.
Al riguardo, in merito alle
predette cessioni di beni e prestazioni di servizi cui si applica il citato
articolo 194 della direttiva poste in essere nel predetto arco temporale (1°
gennaio - 19 febbraio 2010) da un soggetto non residente nel territorio dello
Stato nei confronti di un soggetto passivo ivi stabilito, si ritiene che abbiano
agito correttamente i cessionari o i committenti che, nelle more della
emanazione del D.Lgs. n. 18, abbiano assunto il ruolo
di debitore d’imposta, anticipando le modifiche apportate dal medesimo decreto
legislativo all’articolo 17 del d.P.R. n. 633.
Nel caso in cui, invece, l’imposta
sia stata assolta dal cedente o dal prestatore non residente, ottemperando a
quanto stabilito dalla previgente disciplina, si è del parere che i soggetti
interessati non debbano comunque operare variazioni ai sensi dell’articolo 26
del dPR n. 633 del 1972.
Alle conclusioni sopra riportate
conduce la ratio
desumibile dall’articolo 6, comma 9-bis,
del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, che consente di
far salvi i comportamenti dei contribuenti che, in assenza di malafede, abbiano
applicato in maniera non corretta le regole sull’inversione contabile previste
dall’articolo 17 del dPR n. 633 del 1972.
Peraltro, considerata la situazione
di incertezza sopra evidenziata, l’Amministrazione finanziaria,
in applicazione dell’articolo 10, comma 3 della legge 27 luglio 2000, n.
212, non irrogherà la sanzione prevista
dal richiamato articolo 6, comma 9-bis,
del D.Lgs. n. 471 del 1997 qualora l'imposta sia
stata assolta, con le modalità previste dalla previgente disciplina, dal
cedente non residente, fermo restando il diritto alla detrazione ai sensi
dell'articolo 19 del dPR n. 633 del
2. Presentazione elenchi riepilogativi delle
operazioni intracomunitarie
Il decreto del Ministro
dell’economia e delle finanze del 22 febbraio 2010, pubblicato nella Gazzetta
Ufficiale n. 53 del 5 marzo 2010 (in seguito, per brevità, il decreto)
stabilisce le modalità ed i termini per la presentazione dell’elenco
riepilogativo delle cessioni intracomunitarie di beni e dei servizi resi a
soggetti passivi stabiliti in altro Stato membro della Comunità europea e
dell’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari di beni e dei servizi
ricevuti da soggetti passivi stabiliti in altro Stato membro della Comunità
europea.
L’articolo 2, comma 1, del decreto
prevede che ciascun elenco riepilogativo è presentato con riferimento:
a) a periodi trimestrali, per i soggetti che hanno
realizzato, nei quattro trimestri precedenti e per ciascuna categoria di
operazioni, un ammontare trimestrale non superiore a euro 50.000;
b) a periodi mensili, per i soggetti che non si trovano
nelle condizioni richieste dalla lettera a).
Il successivo comma 4 prevede che i
soggetti che presentano un elenco riepilogativo con periodicità trimestrale e che,
nel corso di un trimestre, superano la soglia di euro 50.000 presentano
l’elenco riepilogativo con periodicità mensile a partire dal mese successivo a
quello in cui tale soglia è superata. In tal caso, sono presentati gli elenchi
riepilogativi, appositamente contrassegnati, per i periodi mensili già
trascorsi.
La principale novità
introdotta dalla nuova disciplina riguarda, quindi, la periodicità di
presentazione degli elenchi: essi vanno, infatti, presentati con riferimento a
periodi trimestrali ovvero mensili, mentre la periodicità annuale non è più
prevista.
A tale riguardo si ritiene che il
superamento o meno della soglia di 50.000 euro vada accertato distintamente per
l’elenco delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi rese, da un
lato, e per l’elenco degli acquisti di beni e delle prestazioni di servizi
ricevute, dall’altro.
E’ quindi possibile che il medesimo
soggetto sia tenuto, per esempio, ad una periodicità trimestrale per l’elenco
relativo agli acquisti di beni e servizi ed una periodicità mensile per
l’elenco relativo alle cessioni di beni e servizi.
Inoltre, va tenuto presente che,
nel caso di superamento della soglia di 50.000 euro per una singola categoria
di operazioni (cioè solo per le cessioni intracomunitarie di beni ovvero solo
per i servizi resi a soggetti passivi comunitari, ovvero solo per gli acquisti
intracomunitari di beni o solo per i servizi ricevuti da soggetti passivi
intracomunitari), scatta l’obbligo di presentazione mensile per l’intero elenco
di cessioni o di acquisti.
Ad esempio, se nel corso di un
trimestre un soggetto passivo ha realizzato cessioni intracomunitarie di beni
pari a 60.000 euro e, nel medesimo periodo, ha prestato servizi per 10.000
euro, sarà tenuto a presentare mensilmente l’elenco riepilogativo delle
cessioni intracomunitarie di beni e dei servizi intracomunitari resi.
Analogamente, se nel corso di un
trimestre un soggetto passivo ha realizzato acquisti intracomunitari di beni
pari a 30.000 euro e, nel medesimo periodo, ha ricevuto prestazioni di servizi
per 55.000 euro, sarà tenuto a presentare mensilmente l’elenco riepilogativo
degli acquisti intracomunitari di beni e dei servizi intracomunitari ricevuti.
Dunque, le singole categorie di
operazioni relativi ai beni ed ai servizi non si sommano, ma sono considerate
singolarmente; tuttavia, il superamento della soglia per una singola categoria
comporta l’applicazione della periodicità mensile anche per l’altra categoria.
Ovviamente, come previsto
dall’articolo 2, comma 4, del decreto, nel caso in cui il soggetto obbligato
dovesse superare nel corso del trimestre la soglia di 50.000 euro, secondo le
indicazioni sopra evidenziate, sarà tenuto a presentare gli elenchi con periodicità
mensile, a partire dal mese successivo a quello in cui la soglia è stata
superata.
Esempi:
• il contribuente inizia l’attività
il 1°/01/2011;
• il 02/02/2011 supera la soglia di 50.000 euro;
• il 25/03/2011 presenta l’elenco mensile relativo a
gennaio e febbraio;
• il contribuente inizia l’attività il 1°/01/2011;
• il 02/03/2011 supera la soglia di 50.000 euro;
• il 25/04/2011 presenta l’elenco mensile relativo a
gennaio, febbraio e marzo.
Si ritiene opportuno segnalare che,
relativamente agli adempimenti da porre in essere nel 2010, ai contribuenti
tenuti esclusivamente alla presentazione degli elenchi relativi ai servizi
(resi e ricevuti), si applica il principio desumibile dall’articolo 2, comma 2,
del decreto che stabilisce la presentazione degli elenchi stessi con
periodicità trimestrale per i contribuenti che iniziano l’attività da meno di
quattro trimestri.
Tale principio è estensibile alla
fattispecie rappresentata in considerazione della circostanza che il 2010 è il
primo anno in cui viene introdotto tale obbligo per le prestazioni di servizi,
nonché della circostanza che le regole relative alla territorialità dei servizi
sono state modificate con effetto dal 1° gennaio 2010, motivo per cui i
soggetti in questione potrebbero incontrare serie difficoltà nell’individuare
con esattezza l’ammontare dei servizi resi e ricevuti in ambito
intracomunitario nel corso del 2009.
Quindi, per i soggetti tenuti
esclusivamente alla presentazione degli elenchi relativi ai servizi (resi e
ricevuti), in linea teorica, la prima scadenza per la presentazione degli
elenchi cade nel corso del mese di aprile 2010, secondo le disposizioni
dell’articolo 3 del decreto. Tuttavia, come sopra richiamato, se i medesimi
contribuenti superano la soglia di 50.000 euro nel corso dei mesi di gennaio,
febbraio o marzo 2010, saranno tenuti alla presentazione degli elenchi con
periodicità mensile, come previsto dall’articolo 2, comma 4, del decreto.
Un altro chiarimento è stato
richiesto con riguardo ai dati, da inserire nei predetti elenchi, relativi alle
fatture ricevute.
A tale riguardo si ritiene
opportuno precisare, con riferimento ai servizi intracomunitari ricevuti, che
il numero e la data della fattura da indicare nel modello INTRASTAT sono quelli
attribuiti dal committente nazionale secondo la progressione dallo stesso
seguita nella propria contabilità. Quanto sopra vale sia nel caso in cui il
contribuente abbia provveduto all’autofatturazione,
ai sensi del novellato articolo 17, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972,
sia nell’ipotesi in cui abbia integrato la fattura ricevuta dal contribuente
estero, così come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 12 marzo
2010, n. 12, par. 3.2.
Con riguardo ai termini di
presentazione degli elenchi in oggetto, si precisa quanto segue.
L’articolo 3, comma 1, del decreto
stabilisce che gli elenchi riepilogativi sono presentati all’Agenzia delle
dogane per via telematica entro il giorno 25 del mese successivo al periodo di
riferimento; il comma 2 dello stesso articolo prevede, inoltre, che fino al 30
aprile 2010 tali elenchi possano essere presentati in formato elettronico agli
uffici doganali territorialmente competenti entro il giorno 20 del mese
successivo al periodo di riferimento.
Le disposizioni in esame si
applicano, come prevede l’articolo 8 del decreto, alle operazioni effettuate
dal 1° gennaio 2010, ma è di tutta evidenza che il termine entro il quale
avrebbero dovuto essere presentati gli elenchi relativi al mese di gennaio (20
o 25 febbraio, a seconda delle modalità di presentazione) è decorso prima della
pubblicazione in Gazzetta Ufficiale del decreto che ha stabilito tale termine.
Per tale motivo si ritiene che, in
ottemperanza a quanto previsto dallo Statuto del Contribuente (legge n. 212 del
27 luglio 2000), secondo cui il rapporto con l’Amministrazione deve essere
improntato ai principi di collaborazione e buona fede e in aderenza, in
particolare alla previsione di cui all’
art. 3, comma 2, del predetto statuto, i soggetti interessati dispongano di 60
giorni dalla pubblicazione in Gazzetta Ufficiale delle disposizioni di
attuazione contenute nel decreto del 22 febbraio, per adempiere all’obbligo di
presentazione degli elenchi riepilogativi in questione (quelli relativi al mese
di gennaio 2010).
Pertanto, fino alla scadenza del
termine suddetto, in applicazione dell’articolo 10, comma 3, della citata legge
n. 212 del 2000, non saranno applicate sanzioni per la tardiva presentazione
degli elenchi stessi.
Con riguardo ai dati indicati negli
elenchi di cui sopra (relativi al mese di gennaio 2010), si fa presente che gli
eventuali errori ed omissioni possono comunque essere sanati con le modalità
indicate nella circolare del 17 febbraio 2010, n. 5.
* * *
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i
principi enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati
dagli uffici.